Переработанный текст "Закона о подоходном налоге с нерезидентов", утвержденный согласно Законодательному королевскому декрету № 5 от 5 марта 2004 г. (далее именуемый TRLIRNR), и "Положение о подоходном налоге с нерезидентов", утвержденное Королевским декретом № 1776 от 30 июля 2004 г., регулируют порядок налогообложения доходов, полученных на испанской территории физическими лицами и организациями , не являющимися на ней резидентами.

Как указывалось выше, TRLIRNR предусматривает, что физические лица-нерезиденты, которые докажут, что их обычное место проживания находится в другой странечлене ЕС, и получившие в Испании доходы от трудовой и профессиональной деятельности, составляющие не менее 75% от их дохода в мировом масштабе, могут выбрать налогообложение в качестве налоговых резидентов.

Ключевым моментом для определения режима налогообложения нерезидентов является определение того, имеют ли они постоянное представительство в Испании.

- Доходы, полученные через постоянное представительство

Налогоплательщики, получающие доходы через постоянное представительство, расположенное на испанской территории, платят налоги с совокупности рассчитанного по нему дохода, независимо от места его получения.

Концепция постоянного представительства, которую содержит испанское законодательство, совпадает с концепцией, предложенной в Модели соглашения ОЭСР. Для физического лица или организации-резидента в стране, с которой у Испании заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, положения данного соглашения и, особенно, исключения, сделанные для понятия постоянного представительства, определяют его деятельность в Испании.

В общих чертах, постоянные представительства в Испании, принадлежащие физическим лицам или организациям-нерезидентам, платят налоги на основе чистого дохода по той же ставке (обычно 35%), что и испанские компании.

Налогоплательщики по фактическому обязательству, работающие в Испании через постоянное представительство, обязаны уплатить в счет налога и подлежат удержанию налога на тех же условиях, что и налогоплательщики по личному обязательству.

Имеется дополнительный сбор, по которому применяется 15%-е обложение сумм, переведенных за рубеж в счет доходов, полученных постоянными представительствами в Испании компаний-нерезидентов. Тем не менее, этот сбор не востребован в соответствии с положениями большинства соглашений об устранении двойного налогообложения.

Кроме того, этот сбор также не применяется к доходам, полученным на испанской территории компаниями, имеющими налоговую резиденцию в другом государстве Европейского союза.

С другой стороны, нормативы по налогу также освобождают от данного сбора доходы, полученные на испанской территории через постоянные представительства компаниями, имеющими налоговую резиденцию в государстве, заключившем с Испанией соглашение об избежании двойного налогообложения, в котором явно не установлено иного, при условии, что применяется подход на основе взаимности.

Этот сбор является, таким образом, дополнительным к тому налогу, который платит постоянное представительство по своим доходам (35% от чистого дохода).

Налогоплательщики по этому налогу, оперирующие на испанской территории через постоянное представительство, в целом обязаны вести отдельный бухгалтерский учет, согласно нормам, установленным для испанских компаний.

Налогообложение доходов постоянных представительств определяется в зависимости от следующих ситуаций:

- Как правило, база налогообложения опеределяется в соответствии с положениями, которые применяются к компаниям-резидентам в Испании и, следовательно, налог платится по ставке 35% от чистого дохода (40% для деятельности по разведке и эксплуатации углеводородного топлива). Общеуправленческие и административные расходы, отнесенные на счет центральной компании, могут подлежать вычетам при выполнении ряда требований. Налоговым периодом для постоянного представительства является календарный год, если не объявлено об ином.

Налоговый период также считается завершенным, если постоянное представительство прекращает свою деятельность, прекращается связь инвестиции с объектом или центральная компания меняет свое местопребывание.

Постоянное представительство также может, в целом, подлежать нормам для вычетов и льгот, применимым к компаниям-резидентам в Испании.

- Если речь идет о постоянных представительствах, ведущих работы по строительству, установке или монтажу объектов, длительность которых превышает шесть месяцев, или сезонные хозяйственные разработки или деятельность по разведке природных ресурсов, база налогообложения определяется по нормам, применимым к доходам, которые получены нерезидентами в Испании без посредства постоянного представительства (анализ дается ниже). Также применяются нормы, относящиеся к доходам, полученным без посредства постоянного представительства, в отношении исчисления сумм и обязательства представления деклараций, причем не обязательно вести отдельный бухгалтерский учет, но достаточно сохранить документальное подтверждение совершенных сделок.

Тем не менее, в этих случаях налогоплательщик может выбрать применение общего режима, хотя эта возможность доступна, только если представительство ведет в Испании отдельный бухгалтерский учет. О выборе этой возможности следует заявить при подаче заявки на регистрацию в перечне организаций.

■ Если постоянное представительство не завершает полного торгового цикла, определяющего доходы в Испании, и торговый цикл завершается компанией-нерезидентом (или физическим лицомнерезидентом, которое действует в Испании посредством постоянного представительства) или одним или рядом постоянных представительств, налоговая задолженность определяется согласно нормам, применяемым в общем режиме налога на прибыль, при оценке доходов и расходов по рыночным ценам.

Вспомогательным образом база налогообложения определяется через применение процента, который для этих целей указывает Министерство экономики и финансов, к общей сумме понесенных расходов и путем суммирования вспомогательных доходов, таких как проценты и сборы, не составляющих цели деловой деятельности, а также доходы и убытки по имуществу, производные от имущественных элементов, относящихся к представительству. Этот процент установлен на уровне 15%.

Полная квота в данном случае определяется путем применения общей ставки налога, без возможности применения вычетов и льгот общего режима.

Налоговый период и срок подачи декларации предусмотрены общими нормами.

Доходы, полученные без посредства постоянного представительства

Налогоплательщики, получающие доходы без посредства постоянного представительства, платят налог отдельно по каждому полному или частичному исчислению дохода, полученного на испанской территории.

Для этих целей считаются доходами, полученными на испанской территории без посредства постоянного представительства, следующие:

- Доходы от хозяйственной деятельности или разработок, когда данная деятельность осуществляется на испанской территории.

- Доходы, производные от предоставления услуг, используемых на испанской территории (то есть проведение исследований, проектов, техническое содействие или поддержка управления).

- Трудовые доходы. Производные прямо или косвенно от личной деятельности, существляемой на испанской территории.

- Проценты, сборы и другие доходы от движимого капитала, выплаченные лицами или рганизациями-резидентами на испанской территории или постоянными представительствами, на ней расположенными.

- Доходы, производные от ценных бумаг, выпущенных резидентами в Испании.

- Доходы, производные от объектов недвижимости, расположенных в Испании, или от прав, к ним относящимся (в тексте о налоге TRLIRNR указаны также доходы, отнесенные к налогоплательщикам, физическим лицамвладельцам городских объектов недвижимости, расположенных на испанской территории и не занятых под хозяйственную деятельность).

- Имущественные доходы, производные от движимого или недвижимого имущества, расположенного на испанской территории, или от ценных бцмаг, выпущенных организациямирезидентами.

Тем не менее, некоторые виды доходов из испанского источника не облагаются в Испании, например, следующие:

- Выплаченные в счет сделок международной куплипродажи товаров.

- Выплаченные лицам или организациям-нерезидентам постоянными представительствами, расположенными за рубежом, за их счет, если соответствующие услуги связаны с деятельностью постоянного представительства за рубежом.

С другой стороны, проценты и другие доходы, производные от передачи третьим лицам собственных капиталов, а также имущественные доходы, производные от движимого имущества и полученные без посредства постоянного заведения резидентами других государств-членов Европейского союза (кроме оффшорных зон) освобождаются от налогообложения в Испании. Тем не менее, имущественные доходы, производные от передачи акций или долей участия в организациях, чьи активы состоят, главным образом, из объектов недвижимости, расположенных в Испании, или в которых в какой-либо момент на протяжении периода в двенадцать месяцев, предшествующих передаче, налогоплательщик участвовал прямо или косвенно, подлежат налогообложению не менее, чем в объеме 25%.

Также освобождаются от налога доходы, производные от передачи ценных бумаг или возмещения долей участия в инвестиционных фондах, осуществленной на вторичных официальных рынках в Испании, и полученные физическими лицами или организациями-нерезидентами без постоянного представительства на испанской территории, которые являются резидентами в одном из государств, с которыми у Испании подписано соглашение об устранении двойного международного налогообложения с пунктом об обмене информацией, кроме случаев, когда они получены через страну или территорию, квалифицируемую как оффшорная зона.

Равным образом, имущественные доходы и прибыль, производная от государственных долговых обязательств и полученная организациями-нерезидентами без посредства постоянного представительства в Испании, освобождаются от налога, кроме случаев, когда они получены через оффшорную зону.

Также освобождаются от налога доходы от счетов нерезидентов, выплаченные банками и другими финансовыми учреждениями организациям-нерезидентам (кроме случаев, когда выплата производится постоянному представительству этих организаций в Испании), а также доходы, полученные без посредства постоянного представительства и происходящие от аренды, уступки или передачи контейнеров или морских и воздушных судов с "голым корпусом", используемых в международном морском или воздушном сообщении.

Наконец, прибыль, распределенная дочерней компанией-резидентом в Испании в пользу своей материнской компании, которая является резидентом в другом государстве-члене Европейского союза, освобождается от налога при соблюдении ряда требований (главным образом, владение 25% доли в течение года).

Это правило не применяется, если материнская компания расположена в оффшоре или когда большинство прав голоса в материнской компании прямо или косвенно принадлежит физическим или юридическим лицам, не являющимся резидентами в государствах-членах ЕС, кроме случаев, когда материнская компания фактически осуществляет предпринимательскую деятельность, непосредственно связанную с деятельностью дочерней, или имеет целью руководство и управление дочерней компанией, или докажет, что она учреждена в силу действенных экономических причин, а не для ненадлежащего использования режима освобождения от налогов.

В 1991 году налоговая администрация Испании выявила 48 территорий, квалифицируемых как оффшорные зоны, в число которых включены "традиционные" юрисдикции, такие как Багамские острова, Лихтенштейн, Монако, Гибралтар, некоторые холдинги–резиденты в Люксембурге и т.д.

В целом, испанское законодательство устанавливает для доходов, полученных без посредства постоянного представительства, налоговые ставки ниже общей ставки, применимой к организациям или физическим лицам-резидентам. Обычно налог рассчитывается в отношении полной исчисленной суммы, кроме случаев предоставления услуг, технического содействия, работ по установке и монтажу, в каковом случае для определения базы налогообложения подлежат вычету из полной суммы доходов расходы на персонал, обеспечение материалов и поставок на установленных условиях.

Доходы от имущества, в целом, исчисляются как разность между ценой передачи и ценой приобретения, к которым применяются те же правила, что и установленные для налогоплательщиков физических лиц-резидентов (этот закон отсылает нас к тексту TRIRPF и к содержащимся в нем нормам об определении базы налогообложения в доходах физических лиц от имущества).

Лица, приобретающие у нерезидентов без постоянного представительства объекты недвижимости, расположенные в Испании, обязаны уплатить удержание в размере 5% от цены приобретения в счет уплаты налога на прирост стоимости имущества продавца.

Это удержание не применяется, если недвижимость была приобретена за более чем десятилетний срок до 31 декабря 1996 г.

Имеются определенные исключения для обязательного удержания, как в случаях вклада в виде объектов недвижимости при учреждении или увеличении капитала компаний-резидентов в Испании.

К нерезидентам без постоянного представительства применяются следующие налоговые ставки:

Налогоплательщики, получающие доходы без посредства постоянного представительства, не имеют возможности возместить убытки за счет будущей прибыли или доходов от имущества.

Более того, вычеты из полной налоговой квоты могут производиться только по взиманиям, произведенным в отношении их доходов и сумм, соответствующих вычетам из пожертвований на условиях, предусмотренных законом о подоходном налоге с физических лиц.

Налог исчисляется в отношении трудовых доходов на момент его востребования или на дату взимания, если она наступает раньше; в отношении доходов от имущества – когда происходят изменения в составе имущества, а для доходов от городских объектов недвижимости - 31 декабря.

В целом, отдельная декларация и подтверждающая документация должны быть представлены в течение месяца после указанной даты.

Закон устанавливает в общем порядке обязательство производить удержание и уплату в счет налога в отношении доходов, выплаченных нерезидентам, компаниями, специалистами и предпринимателями, которые являются резидентами в Испании. Некоторые исключения из этого общего правила предусмотрены в законе и положении.

При обязательном взимании налога декларация, поданная взимателем, освобождает налогоплательщика от обязательства подавать соответствующую декларацию и наоборот.

В большинстве случаев вышеупомянутые декларации могут подаваться поочередно ежемесячно и ежеквартально, группируя различные виды доходов, полученных в течение предшествующего периода.

Наконец, следует выделить режим, введенный начиная с 2004 года, для иностранцев, приехавших в Испанию по работе и получивших налоговую резиденцию в Испании, в силу чего, после выполнения ряда требований, им разрешается продолжать платить налоги как нерезидентам.

- Соглашения об устранении двойного налогообложения.

Соглашения об устранении двойного налогообложения могут содействовать сокращению или даже полной отмене обложения в Испании доходов, полученных организациями, действующими без посредства постоянного представительства.

Акционерные общества без постоянного представительства в Испании, являющиеся резидентами в другой стране, с которой у Испании заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, как правило, не платят в Испании налог ни за полученную предпринимательскую прибыль, ни за прирост имущества (кроме связанного с объектами недвижимости).

Тем не менее, увеличение имущества, производное от продажи акций или долей участия в компаниях, может подлежать налогообложению в Испании в соответствии с особыми положениями некоторых соглашений (касающимися, главным образом, акций или долей участия в компаниях по недвижимости, передачи акций или долей при владении значительной долей участия и т.д.).

По другим видам доходов (гонорары, проценты и дивиденды) налог уплачивается по сокращенной ставке соглашения, как это показано на таблице ниже:

НАЛОГОВЫЕ СТАВКИ ПО СОГЛАШЕНИЮ.pdf

- Положения "tax sparing"

В связи с наличием в испанском законодательстве механизмов освобождения и/или сокращения зарубежных налогов, выплаченных по определенным видам доходов (главным образом, процентов), положения "tax sparing", которые содержатся во многих соглашениях Испании, имеют бесспорное значение. Согласно этим положениям, кредитор-нерезидент может получить вычет в своей стране не только по налогу, фактически уплаченному в Испании за проценты, но также и по налогу, который он уплатил бы без этой налоговой льготы.

В настоящее время значительно продвинулся вперед переговорный процесс по соглашениям с рядом стран (в частности, с Алжиром, Вьетнамом, Гватемалой, Египтом, Ираном, Коста-Рикой, Малайзией, Новой Зеландией, Южной Африкой и Эстонией).

Соглашения с Венесуэлой, Латвией, Литвой, Турцией и Чили были опубликованы в Официальном государственном вестнике", вступив в полную силу 1 января 2005 г.

- Особый налог на недвижимость организаций-нерезидентов

Организации-нерезиденты, будучи владельцами недвижимости в Испании, подлежат уплате 3% годового налога от кадастровой стоимости объекта на 31 декабря каждого года.

Этот налог не применяется к:

- Государствам и зарубежным государственным и международным организациям.

- Организациям-резидентам в странах, с которыми у Испании действуют соглашения об устранении двойного налогообложения с пунктом об обмене информацией, при условии, что прямыми или косвенными владельцами являются резиденты в Испании или в стране, с которой у Испании подписано соглашение с пунктом об обмене информацией.

- Для применения этого освобождения от налога организации-нерезиденты должны представлять ежегодно определенные сведения в Налоговую администрацию (о имеющейся в их собственности недвижимости в Испании и физических лицах, конечных владельцах их капитала), прилагая соответствующие сертификаты резиденции.

- Организации, ведущие в Испании хозяйственные разработки, официально определенные и отличимые от простого владения или аренды объекта недвижимости.

- Компании, котируемые на вторичных

- фондовых рынках и официально признанные.

Некоммерческие организации благотворительного или культурного характера, признанные законодательством государства, подписавшего с Испанией соглашение с пунктом об обмене информацией, при условии, что недвижимость используется при проведении деятельности, составляющей их цель.

Этот налоговый сбор расценивается как издержка, подлежащая вычету у организации-нерезидента для целей налога на прибыль.

- Налоговое представительство

Налогоплательщики-нерезиденты (I), действующие в Испании при посредстве постоянного представительства (II), производящие хозяйственные разработки без постоянного представительства, позволяющие делать вычеты по отдельных расходам, или (III) являющиеся организациями в режиме учета доходов, полученных за рубежом, осуществляющими хозяйственную деятельность на испанской территории, если вся ее совокупность или часть осуществляется постоянно и обычно посредством сооружений или рабочих мест любого рода, или действующих в Испании через агента, уполномоченного заключать договора от имени и за счет организации, или (IV) если налоговая администрация требует этого в связи с объемом и характеристикой полученного дохода, обязаны назначить физическое или юридическое лицо-резидента в Испании в качестве своего налогового представителя, до конца срока подачи декларации о доходах, полученных в Испании. О назначении следует уведомить налоговые органы в течение двух месяцев с его даты. Невыполнение обязательства назначить представителя или известить о назначении представителя наказывается штрафом от 600 до 6000 евро.

Представителями постоянного представительства считаются лица, зарегистрированные в этом качестве в Торговом реестре или, при отсутствии такой регистрации, имеющие полномочия заключать договора от его имени.

Лица, которые по «Закону о налоге на доходы нерезидентов», являются:

a) налоговыми представителями постоянных представительств налогопла-тельщиков-нерезидентов, или

b) организаций в режиме учета доходов, упомянутых в пункте (III), несут солидарную ответственность за уплату налоговой задолженности по ним.

Они также несут солидарную ответственность за уплату налоговой задолженности по полученных доходам или по прибыли от имущества или прав, чей депозит или управление поручено им, соответственно, в качестве плательщика исчисленных доходов без посредства постоянного представительства в пользу налогоплательщиков, или депозитария или управителя имуществом или правами налогоплательщиков, не связанных с постоянным представительством.

Такая обязанность не возлагается, если к плательщику или управителю применяется обязательное исчисление и уплата налога.

Депозитарий или управитель имущества нерезидента, или лица, получившие доходы за нерезидента, несут солидарную ответственность за уплату налоговой задолженности по данному имуществу или полученным доходам, если к ним не применяется обязательное исчисление и уплата налога.